Legge sul risparmio ed effetti sulla revisione contabile

Legge sul risparmio ed effetti sulla revisione contabile

In particolare, riguardo gli aspetti sulla revisione contabile delle società quotate, con l'introduzione della legge sul risparmio, sono state riviste le regole in tema di[1]:

rotazione obbligatoria del revisore e durata degli incarichi;

cause di incompatibilità del revisore e definizione della rete di società appartenenti ad un medesimo network;

responsabilità della società di revisione;

ampliamento dei poteri della Consob.

Tali modifiche si propongono in particolar modo di rafforzare l'indipendenza dei revisori.

L'indipendenza è, infatti, il principale mezzo di cui dispone la professione per dimostrare al pubblico che i soggetti preposti al controllo legale dei conti sono in grado di svolgere le loro funzioni secondo principi generalmente riconosciuti, anche con riferimento all'obiettività ed all'integrità.

Questi sono principi fondamentali alla base di ogni attività di revisione: l'indipendenza del comportamento è il modo migliore col quale il revisore può, di fatto e agli occhi dei terzi, dimostrare che la sua attività è svolta con obiettività e integrità professionale.

L'indipendenza può essere vista sotto due diversi profili[2]:

a)     indipendenza mentale: atteggiamento intellettuale del revisore nel considerare solo gli elementi rilevanti per l'esercizio del suo incarico escludendo ogni fattore estraneo;

b)     indipendenza formale: serie di condizioni oggettive in base alle quali il revisore è riconosciuto come indipendente, vale a dire il fatto che egli non sia associato a situazioni o circostanze di rilevanza tali da introdurre un terzo ragionevole e informato a mettere in dubbio le capacità del revisore di svolgere l'incarico in modo obiettivo.

In ogni caso, più che l'indipendenza formale è importante un'indipendenza sostanziale, che si riassume in uno stato mentale (un requisito etico-soggettivo) che non può essere agevolmente messo alla prova o assoggettato a verifica esterna.

Il revisore deve assicurare l'osservanza di tale caratteristica; ma oltre a lui il requisito di indipendenza si applica anche a coloro che si trovano in una posizione tale da poter influenzare il risultato della revisione, e quindi a:

tutte le persone che partecipano direttamente all'incarico di revisione;

coloro che fanno parte della catena di comando, rispetto all'esecuzione dello specifico incarico, all'interno della struttura del revisore o della sua rete;

tutte le persone nell'ambito della struttura del revisore o della sua rete.

Per valutare una reale indipendenza si devono considerare una serie di fattori come: dimensioni, struttura giuridica e organizzativa della società sottoposta a revisione, ma anche dimensioni, struttura, organizzazione, volume e natura dei servizi prestati dal revisore e dalla rete cui appartiene.

Occorre precisare che l'indipendenza non è una qualità che il revisore deve soddisfare in maniera assoluta, mantenendosi libero da qualsiasi relazione economica, finanziaria o di altro genere che possa apparire come implicante una qualche forma di dipendenza, perché questo sarebbe uno stato manifestatamene impossibile da raggiungere.

Il requisito dell'indipendenza è sottoposto ad alcune tipologie di minacce; le più comuni sono:

interesse personale;

auto-riesame;

prestazione di attività di patrocinatore legale e di consulente tecnico di parte;

confidenzialità;

intimidazione.

Il livello di rischio di compromissione dell'indipendenza va determinato con riferimento alla significatività delle suddette minacce, considerate sia isolatamente sia nel loro insieme, e valutando anche aspetti relativi allo specifico incarico di revisione.

Andiamo ora ad analizzare nel dettaglio le regole riviste con l'introduzione della legge 262/2005.

Rotazione obbligatoria e durata degli incarichi

Prima della legge sul risparmio il nostro ordinamento prevedeva un obbligo di rotazione della società di revisione pari a tre esercizi: si disponeva, infatti, per l'incarico della società di revisione la durata di tre esercizi e la possibilità di rinnovo per non più di due volte. All'interno di questo periodo, di massimo nove anni, nulla era previsto circa la rotazione del  socio responsabile sulla revisione .

La legge sul risparmio ha modificato il T.U.F. introducendo la disciplina di rotazione del responsabile della revisione e modificando quella sulla rotazione della società di revisione. Tale modifica è contenuta in due nuove disposizioni: l'art. 159, comma 4, e l'art. 160, comma 1-quater.

La prima afferma che «l'incarico ha durata di sei esercizi, è rinnovabile una sola volta e non può essere rinnovato se non siano decorsi almeno tre anni dalla data di cessazione del precedente incarico. In caso di rinnovo il responsabile della revisione deve essere sostituito con altro soggetto».

Nella seconda norma si legge che «l'incarico di responsabile della revisione dei bilanci non può essere esercitato dalla stessa persona per un periodo superiore a sei esercizi sociali, né questa persona può assumere nuovamente tale incarico, relativamente alla revisione dei bilanci della stessa società o di società da essa controllate, ad essa collegate, che la controllano o che sono sottoposte a comune controllo, neppure per conto di una diversa società di revisione, se non siano decorsi almeno tre anni dalla cessazione del precedente».

Un'ultima importante novità riguarda la revoca dell'incarico, effettuata dell'assemblea, previo parere dell'organo di controllo, quando ricorre una giusta causa. Tale precisazione è finalizzata a sottolineare e rafforzare l'autonomia di giudizio del revisore, che non deve temere di perdere il proprio incarico in caso di divergenze di opinioni con gli amministratori.

La legge sul risparmio ha, quindi, cercato da un lato di assicurare al revisore una stabilità dell'incarico sufficiente ad ottenere un'adeguata conoscenza dell'emittente controllato e a garantirgli una certa indipendenza, anche finanziaria, dall'ottenimento o dal rinnovo degli incarichi di revisione; dall'altro di evitare che il legame con la società si dilungasse nel tempo tanto da inficiare l'indipendenza e la capacità critica del controllore.

Il punto di equilibrio tra queste due esigenze dovrebbe definire la durata massima dell'incarico e le regole del suo rinnovo. 

In questo modo, però, secondo le norme sopra citate, si è allungata la durata dell'incarico della società di revisione, perché di fatto, tale incarico potrebbe durare dodici anni anziché nove come era previsto precedentemente.

Cause di incompatibilità del revisore e definizione della rete di società appartenenti ad un medesimo network[4]

Il nuovo articolo 160 del T.U.F. modificato dalla legge 262, identifica specificatamente le attività svolte dalla società incaricata della revisione che potrebbero dar luogo a incompatibilità in grado di mettere in dubbio il maggior grado di indipendenza sopra menzionato.

Va sottolineato che è la prima volta che per legge si definiscono dei servizi professionali che minano l'indipendenza sia del revisore sia delle società della rete.

Per stabilire l'appartenenza della società alla rete di una società di revisione si fa riferimento alla struttura più ampia cui appartiene la società stessa e che si avvale della medesima denominazione o attraverso la quale vengono condivise risorse professionali, e comprendente comunque le società che controllano la società di revisione, le società che sono da essa controllate, ad essa collegate o sottoposte con essa a comune controllo. 

Nella norma viene posto il divieto, per le società di revisione a cui è stato conferito l'incarico e per le entità appartenenti alla rete, di svolgere una delle attività di prestazione di servizi esplicitamente elencate. Tali attività sono:

tenuta dei libri contabili e altri servizi relativi alle registrazioni contabili o alle relazioni di bilancio;

progettazione e realizzazione dei sistemi informativi contabili;

servizi di valutazione e stima ed emissione di pareri pro veritate;

servizi attuariali;

gestione esterna dei servizi di controllo interno;

consulenza e servizi in materia di organizzazione aziendale diretti alla selezione, formazione e gestione del personale;

intermediazione di titoli, consulenza per l'investimento o servizi bancari d'investimento;

prestazione di difesa giudiziale;

altri servizi e attività, anche di consulenza, non collegati alla revisione, individuati in ottemperanza ai principi in tema di indipendenza della società di revisione e alla Consob.

Sempre in tema di incompatibilità è previsto un ulteriore limite per chi ha preso parte alla revisione: è loro impedito di esercitare funzioni di amministrazione o controllo nella società che ha conferito l'incarico di revisione e nelle società controllate, collegate o che la controllano, né possono prestare lavoro autonomo o subordinato in favore delle società, se non è decorso almeno un triennio da scadenza o revoca dell'incarico, o dal momento in cui abbiano cessato di essere soci, amministratori, componenti degli organi di controllo o dipendenti della società di revisione.

Inoltre la misura delle retribuzioni dei dipendenti delle società di revisione che partecipano allo svolgimento delle attività di revisione non può essere in alcun modo determinata, neppure parzialmente, dall'esito delle revisioni da essi compiute né dal numero degli incarichi di revisione ricevuti o dall'entità dei compensi per essi percepiti dalla società.

La violazione di tali divieti è punita con la sanzione amministrativa pecuniaria da centomila a cinquecentomila euro irrogata dalla Consob.

Responsabilità della società di revisione

Secondo quanto stabilito dall'art. 2624 c.c. si ha che «i responsabili della revisione i quali, al fine di conseguire per sé o per altri un ingiusto profitto, nelle relazioni o in altre comunicazioni, con la consapevolezza della falsità e l'intenzione di ingannare i destinatari delle comunicazioni, attestano il falso od occultano informazioni concernenti la situazione economica, patrimoniale o finanziaria della società, ente o soggetto sottoposto a revisione, in modo idoneo ad indurre in errore i destinatari delle comunicazioni sulla predetta situazione, sono puniti, se la condotta non ha loro cagionato un danno patrimoniale, con l'arresto fino a un anno.

Se, invece, la condotta di cui al primo comma ha cagionato un danno patrimoniale ai destinatari delle comunicazioni, la pena è della reclusione da uno a quattro anni».

La disciplina italiana tocca, poi, il tema della responsabilità civile del revisore contabile trattando le garanzie assicurative che le società di revisione devono prestare.

Prima della legge sul risparmio l'iscrizione all'albo speciale era condizionata alla presenza di idonea garanzia prestata dalle banche, assicurazioni o intermediari, a copertura dei rischi derivanti dall'esercizio dell'attività di revisione contabile.

La legge sul risparmio prevede ora espressamente come alternativa, la stipula di una polizza di assicurazione della responsabilità civile per negligenze o errori professionali, comprensiva della garanzia per infedeltà dei dipendenti.

In particolare, l'ammontare della garanzia o della copertura assicurativa deve essere stabilito annualmente dalla Consob per classi di volume d'affari e in base agli ulteriori parametri da essa eventualmente individuati con regolamento[5].

Ampliamento dei poteri della Consob

Con la riforma sul risparmio emerge un tratto distintivo rappresentato dal rilevante aumento dei poteri e prerogative affidati alla Consob.

A questa istituzione è stato demandato il potere di emanare disposizioni regolamentari con riferimento alle seguenti materie:

contenuto del prospetto di ammissione alla quotazione e relative modalità di pubblicazione[6];

contenuto e modalità dell'informazione societaria cosiddetta "continua", periodica ed episodica[7];

identificazione dei casi e delle modalità di diffusione al pubblico delle statistiche e degli studi sull'emittente e degli strumenti finanziari[8];

contenuto e modalità delle informazioni che devono essere rese alla Consob[9];

criteri di individuazione degli emittenti strumenti finanziari diffusi tra il pubblico in misura rilevante[10].

In particolare, riguardo alla revisione dei conti, la Consob ha dovuto definire[11]:

i criteri per stabilire l'appartenenza di un'entità alla rete di una società di revisione;

le caratteristiche degli incarichi e dei rapporti che possono compromettere l'indipendenza della società di revisione;

le forme di pubblicità dei compensi che le società di revisione e le entità appartenenti alla sua rete hanno percepito, distintamente, per incarichi di revisione e per la prestazione di altri servizi, indicati per tipo o per categoria;

prescrizioni e raccomandazioni, rivolte alla società di revisione, per prevenire la possibilità che gli azionisti di queste o delle entità appartenenti alla loro rete nonché i soggetti che svolgono funzioni di amministrazione, direzione e controllo presso le medesime intervengano nell'esercizio dell'attività di revisione in modo tale da compromettere l'indipendenza e l'obiettività delle persone che la effettuano.

All'art. 159 comma 5 e 6, viene stabilito che la Consob, entro venti giorni dalla data di ricevimento della deliberazione di conferimento dell'incarico a una società di revisione, può vietarne l'esecuzione qualora accerti l'esistenza di una causa di incompatibilità, o qualora rilevi che la società cui è affidato l'incarico non è tecnicamente idonea ad esercitarlo, in relazione alla sua organizzazione ovvero al numero degli incarichi già assunti.

Inoltre, sempre entro venti giorni dalla data di deliberazione di revoca dell'incarico, la Consob può vietarne l'esecuzione qualora rilevi la mancanza di una giusta causa.

Infine la Consob può disporre d'ufficio la revoca dell'incarico di revisione nel caso in cui rilevi una giusta causa di incompatibilità ovvero qualora siano state accertate gravi irregolarità nello svolgimento dell'attività di revisione.

In base al nuovo art. 162 alla Consob spetta il compito di verificare periodicamente e, almeno ogni tre anni, l'indipendenza e l'idoneità tecnica sia della società, sia dei responsabili della revisione. Può chiedere la comunicazione periodica di dati e notizie ed eseguire ispezioni o assumere chiarimenti da soci, amministratori, membri degli organi di controllo e dirigenti delle società di revisione.

Inoltre i criteri e i principi da adottare per la revisione sono da essa stabiliti e non raccomandati come avveniva prima della riforma e fa ciò sentito il parere del Consiglio Nazionale dell'ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili.

Nel caso in cui accerti irregolarità, la Consob può applicare sanzione amministrativa da diecimila a cinquecentomila euro; intimare alle società di non avvalersi dell'attività di revisione contabile per un periodo massimo di cinque anni (prima erano tre) del responsabile di una revisione contabile al quale sono ascrivibili le irregolarità; revocare gli incarichi di revisione o vietare alla società di accettare nuovi incarichi di revisione per un periodo non superiore a tre anni.