Il contenzioso tributario

Il contenzioso tributario

In materia tributaria vige un giurisdizione speciale esercitata dalle Commissioni tributarie, alle quali è affidato l'esame di tutte le controversie di natura fiscale.

La materia, precedentemente regolata dal D.P.R. 636/72, è stata oggetto di profonda revisione ad opera dei decreti legislativi 545 e 546 del dicembre '92 emanati in attuazione della legge delega 413/91.

Tali decreti hanno disciplinato l'ordinamento interno delle Commissioni tributarie e il nuovo processo tributario.

La riforma è entrata in funzione dal mese di aprile 1996, in concomitanza con l'insediamento delle nuove commissioni.

La competenza delle Commissioni

L'art.12, comma 2 della legge n. 448/2001 (Legge finanziaria 2002) ha ampliato la competenza delle commissioni tributarie. Pertanto, a decorrere dal 1° gennaio 2002, appartengono alla giurisdizione delle commissioni tributarie tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie, compresi quelli regionali, provinciali e comunali e per il Servizio sanitario nazionale, le sovrimposte e le addizionali, le sanzioni amministrative comunque irrogate dagli uffici finanziari , gli interessi ed ogni altro onere accessorio.

Alle commissioni è attribuita, infine, la competenza a giudicare su varie controversie di natura catastale come quelle concernenti, ad esempio, l'intestazione, la delimitazione l'estensione, il classamento dei terreni e l'attribuzione della rendita.

Restano escluse dalla giurisdizione delle commissioni soltanto le controversie riguardanti gli atti dell'esecuzione forzata tributaria successivi alla notifica della cartella di pagamento o dell'avviso di intimazione ad adempiere all'obbligo risultante dal ruolo.

Gli atti impugnabili

Gli atti contro i quali è possibile ricorrere sono:

1. l'avviso di accertamento;
2. l'avviso di liquidazione;
3. il provvedimento che irroga le sanzioni;
4. il ruolo e la cartella di pagamento;
5. l'avviso di mora;
6. gli atti relativi ad alcune operazioni catastali;
7. il rifiuto, espresso o tacito, alla restituzione di tributi, sanzioni, interessi o altri accessori non dovuti;
8. i provvedimenti che negano la spettanza di agevolazioni nonché i provvedimenti di rigetto delle domande di definizione agevolata dei rapporti tributari;
9. ogni altro atto espressamente indicato dalla legge come autonomamente impugnabile.

Il termine per ricorrere è di 60 giorni dalla notifica dell'atto. Se è stato notificato un avviso di accertamento e il contribuente presenta la domanda di concordato, i termini per ricorrere sono sospesi per 90 giorni a decorrere dalla data di presentazione della domanda.

Per agevolare il contribuente, la legge prevede che tutti gli atti impugnabili debbano contenere le seguenti indicazioni:

1. termine entro il quale il ricorso va proposto;
2. Commissione tributaria competente;
3. procedure da seguire. 

Assistenza tecnica

Per le controversie aventi ad oggetto tributi di valore superiore a 5 milioni è indispensabile l'assistenza di un difensore abilitato. Per valore si intende l'importo del tributo al netto degli interessi e delle eventuali sanzioni (se si tratta solo di sanzioni, il valore è dato dalla somma di queste).

Sono abilitati a prestare assistenza tecnica dinanzi alle commissioni tributarie, se iscritti nei relativi albi professionali:

gli avvocati;

i dottori commercialisti;

i ragionieri e periti commerciali;

i consulenti del lavoro, per le materie concernenti le ritenute alla fonte sui redditi di lavoro dipendente ed assimilati e gli obblighi di sostituto di imposta ad esse relativi;

gli ingegneri, gli architetti, i geometri, i periti edili, i dottori agronomi, gli agrotecnici e i periti agrari, per le materie concernenti estensione, classamento dei terreni e ripartizione dell'estimo fra i possessori di una stessa particella, consistenza, classamento delle singole unità immobiliari urbane e attribuzione della rendita catastale;

a certe condizioni, anche altre categorie tra cui i funzionari dell'amministrazione finanziaria e gli ufficiali della guardia di finanza a riposo dopo venti anni di servizio, i funzionari abilitati delle associazioni di categoria, i dipendenti delle imprese per le controversie che le riguardano.

Ai non abbienti è assicurata l'assistenza gratuita; alla Commissione per il gratuito patrocinio, istituita presso ogni Commissione tributaria, è affidata la verifica del possesso delle condizioni richieste (che potranno anche essere autocertificate).

Forma ed elementi del ricorso

Il ricorso deve essere redatto in carta da bollo e contenere una serie di indicazioni:

1. la Commissione tributaria a cui ci si rivolge;
2. il nome, il cognome (o la ragione sociale o la denominazione) del ricorrente (e, quando c'è, del suo legale rappresentante);
3. la residenza (o la sede legale o il domicilio eletto);
4. il codice fiscale;
5. l'ufficio (o l'ente locale o il concessionario della riscossione) nei cui confronti è proposto;
6. gli estremi dell'atto impugnato (avviso di accertamento, provvedimento di irrogazione sanzioni, ecc.);
7. l'oggetto della domanda (ad es., la richiesta di annullamento dell'atto);
8. i motivi di fatto e di diritto idonei a provare la sua fondatezza;
9. la sottoscrizione del ricorrente;
10. la sottoscrizione del difensore, quando è presente, con l'indicazione dell'incarico conferito.

La mancata indicazione di uno o più degli elementi sopra indicati comporta l'inammissibilità del ricorso. Tuttavia, non può essere dichiarato inammissibile il ricorso che manca dell'indicazione del solo codice fiscale.

Il ricorso deve essere proposto direttamente alla controparte (Ufficio del ministero delle finanze, Ente locale, Concessionario della riscossione) utilizzando, alternativamente, una delle seguenti modalità:

1. notifica a mezzo Ufficiale Giudiziario da effettuare osservando le disposizioni del codice di procedura civile;
2. invio a mezzo servizio postale con plico raccomandato, senza busta, con avviso di ricevimento;
3. consegna diretta all'ufficio finanziario (o all'Ente locale) che ha emesso l'atto contro il quale si ricorre. In tal caso l'impiegato addetto alla ricezione provvede al rilascio di ricevuta.

È soggetta a regole particolari la procedura per i ricorsi contro le iscrizioni a ruolo effettuate a seguito della liquidazione della dichiarazione dei redditi da parte dei Centri di Servizio.

In questi casi il ricorso, in bollo, deve essere intestato alla Commissione tributaria provinciale 'tramite il Centro di servizio' e inviato allo stesso Centro di servizio a mezzo posta, con plico raccomandato senza busta, entro 60 giorni dalla notifica della cartella di pagamento. In caso di mancata risposta dopo almeno 6 mesi (e non oltre due anni) dalla presentazione del ricorso, il contribuente deve depositare presso la Segreteria della Commissione tributaria provinciale nella cui circoscrizione ha sede l'Ufficio delle entrate competente, il fascicolo di parte contenente:

• la copia del ricorso in carta libera, dichiarata conforme all'originale
• la fotocopia della ricevuta della spedizione del ricorso
• la fotocopia della cartella di pagamento;
• altri eventuali documenti a sostegno del ricorso.

È possibile chiedere - oltre alla sospensione amministrativa ai Centri di servizio - la sospensione alla Commissione provinciale anche prima che siano trascorsi sei mesi dalla presentazione del ricorso, depositando anticipatamente i documenti sopra indicati.

Termini di proposizione del ricorso

Il ricorso deve essere proposto, a pena di inammissibilità, entro 60 giorni dalla data di notificazione dell'atto (avviso di liquidazione o di accertamento, cartella di pagamento, ecc.). Può accadere che l'atto di imposizione vero e proprio manchi (come, ad esempio, nel caso di una domanda di rimborso a cui l'Amministrazione non ha dato risposta). In questi casi occorre attendere che si formi il c.d. "silenzio-rifiuto", e cioè che siano trascorsi almeno 90 giorni dalla presentazione della domanda. A partire dal 91° giorno, e fino a quando il diritto non si prescrive (termine che può variare, secondo i casi, dai 48 mesi ai 10 anni) è possibile proporre il ricorso. I termini per la proposizione del ricorso sono sospesi nel periodo feriale dal 1° agosto al 15 settembre.

Sospensione dell'atto impugnato

Se dall'atto impugnato può derivargli un danno grave e irreparabile, il ricorrente può chiedere alla Commissione provinciale la sospensione della sua esecuzione.

La richiesta motivata può essere inserita nel ricorso o proposta con atto separato (che va notificato alle altre parti e depositato presso la segreteria della Commissione).

Quando la sospensione è richiesta in materia di sanzioni tributarie non penali:

il giudice deve necessariamente concederla se il contribuente produce un'idonea garanzia, anche a mezzo fideiussione bancaria o assicurativa;

può essere proposta istanza anche dinanzi alla Commissione tributaria regionale.

La costituzione in giudizio

Nei 30 giorni successivi alla proposizione del ricorso il ricorrente deve 'costituirsi in giudizio'. Questo adempimento è di fondamentale importanza in quanto la sua omissione o, anche, la semplice tardività comporta l'inammissibilità del ricorso.

Una inammissibilità rilevabile d'ufficio in ogni stato e grado del giudizio e pronunciabile anche se la parte avversa si è costituita.

La costituzione in giudizio si effettua depositando presso la segreteria della Commissione il fascicolo di parte contenente:

l'originale del ricorso notificato a mezzo ufficiale giudiziario; se la presentazione è avvenuta per consegna diretta o a mezzo posta, si deposita una copia del ricorso dichiarata conforme all'originale insieme alla copia della ricevuta di consegna o di spedizione

l'originale o la fotocopia dell'atto impugnato e dei documenti eventualmente prodotti, elencati nel ricorso. Se sorgono contestazioni, il giudice può ordinare l'esibizione in originale di tutti gli atti e documenti.

L'obbligo di costituzione in giudizio riguarda anche la parte nei cui confronti il ricorso è proposto, che deve depositare le proprie controdeduzioni.

Tale adempimento è di estrema importanza in quanto tramite esso il ricorrente viene messo in condizioni di conoscere la strategia adottata dalla controparte.

Nelle controdeduzioni la parte resistente è, infatti, tenuta ad esporre le sue difese e a prendere posizione sui motivi del ricorso, indicando le prove di cui intende avvalersi e proponendo eventuali eccezioni processuali e di merito.

La parte resistente è tenuta a costituirsi in giudizio entro il termine (non perentorio) di 60 giorni dalla proposizione del ricorso.

Unica eccezione è data dai ricorsi proposti ai Centri di Servizio per i quali la costituzione in giudizio avviene entro 60 giorni dalla richiesta di trasmissione del ricorso (da parte della segreteria della Commissione Tributaria Provinciale) che fa seguito al deposito del ricorso da parte del contribuente.

Le regole per il deposito dei documenti

Il processo tributario è un processo prevalentemente documentale: non è quindi ammessa la possibilità di avvalersi degli altri mezzi di prova ordinariamente riconosciuti come, ad esempio, il giuramento e la prova testimoniale.

Per essere utilizzati nel processo, i documenti devono essere elencati negli atti di parte cui sono allegati (ad esempio, nel ricorso).

È comunque ammesso produrli anche separatamente; in tal caso è però necessario preparare una apposita nota (chiamata 'Nota di deposito documenti'), firmarla e depositarla in segreteria (in originale e in tante copie in carta semplice per quante sono le altre parti).

I 'motivi' e il divieto delle 'memorie integrative'

Uno degli elementi essenziali del ricorso - prescritto a pena di inammissibilità - è costituito dai 'motivi', ossia dalla dettagliata esposizione delle proprie ragioni.

L'esposizione dei motivi che sono a base del ricorso costituisce un elemento di estrema importanza in quanto i motivi non potranno essere integrati in atti successivi.

Fa eccezione il caso in cui l'integrazione sia resa necessaria dal successivo deposito di documenti ad opera delle altre parti o per ordine della commissione. In questi casi l'integrazione è ammessa entro il termine di 60 giorni decorrenti dalla data in cui l'interessato ha notizia del deposito.

Esempio: ricorro chiedendo l'annullamento dell'atto per violazione dell'obbligo di motivazione imposto dall'art. 42, comma 3°, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600. Se è stata già fissata l'udienza di trattazione l'interessato deve dichiarare a pena d'inammissibilità, non oltre la trattazione in camera di consiglio o la discussione in udienza pubblica, che intende proporre motivi aggiunti. Dopo tale adempimento la trattazione o l'udienza devono essere rinviate ad altra data per consentire il deposito della memoria.

L'integrazione dei motivi si effettua mediante un atto che deve avere, per quanto applicabili, i requisiti prescritti per il ricorso.

È invece possibile depositare, anche successivamente al ricorso, documenti e memorie illustrative (atti che senza ampliare l'ambito della controversia si limitano ad illustrare in maniera più approfondita i motivi già esposti nel ricorso). Nel caso di trattazione della controversia in camera di consiglio è possibile anche la presentazione di 'brevi repliche', con le quali si propongono ulteriori contestazioni alle argomentazioni esposte nelle memorie.

Il deposito delle memorie, dei documenti e delle repliche va effettuato entro precisi termini: fino a 20 giorni liberi prima della data di trattazione, per i documenti; fino a 10 giorni liberi prima della data di trattazione, per le memorie; fino a 5 giorni liberi prima della data di trattazione in camera di consiglio, per le brevi repliche.

Trattazione del ricorso e notifica della sentenza

La controversia è trattata di norma in 'Camera di consiglio' (senza la presenza delle parti); se una delle parti vuole che il ricorso sia discusso in udienza pubblica deve farne richiesta alla Commissione con istanza da depositare in segreteria e da notificare alle altre parti costituite. L'istanza di pubblica udienza può anche essere proposta contestualmente al ricorso o ad altri atti processuali.

Alla segreteria della Commissione spetta il compito di comunicare alle parti costituite il dispositivo della sentenza. Alla notifica della sentenza possono invece provvedere le parti (sarà la parte che vi ha interesse a notificare la sentenza alle altre).

La parte che ha provveduto alla notifica dovrà depositare nella segreteria della Commissione l'originale (o copia autentica) della sentenza notificata.

Pagamenti e rimborsi

Le norme processuali prevedono meccanismi di pagamento dei tributi e di rimborso delle somme non dovute più favorevoli al contribuente. Pertanto, anche in deroga a quanto previsto dalle singole leggi d'imposta, nei casi in cui è prevista la riscossione frazionata i tributi devono essere pagati:

a)     per due terzi, dopo la sentenza della commissione tributaria provinciale che respinge il ricorso;

b)     per l'ammontare risultante dalla sentenza della commissione tributaria provinciale, e comunque non oltre i due terzi, se la stessa accoglie parzialmente il ricorso;

c)     per il residuo ammontare determinato dalla commissione tributaria regionale.

Per le ipotesi indicate nelle precedenti lettere a), b) e c) gli importi da versare vanno in ogni caso diminuiti di quanto già corrisposto.

Se il ricorso viene accolto, il tributo corrisposto in eccedenza rispetto a quanto stabilito dalla sentenza della commissione tributaria provinciale, con i relativi interessi previsti dalle leggi fiscali, deve essere rimborsato d'ufficio entro novanta giorni dalla notificazione della sentenza.

Le imposte suppletive devono essere corrisposte dopo l'ultima sentenza non impugnata o impugnabile solo con ricorso in cassazione.

Nel caso di proposizione di un ricorso contro il rifiuto o il silenzio-rifiuto a provvedere ad un rimborso, se la Commissione condanna l'ufficio al pagamento di somme, e solo se la relativa sentenza è passata in giudicato, la segreteria della Commissione che l'ha emessa, a richiesta dell'interessato, rilascia copia spedita in forma esecutiva a norma dell'art. 475 del C.p.c. La sentenza delle Commissioni Tributarie Provinciale e Regionale spedita in forma esecutiva è titolo per le azioni esecutive previste dallo stesso C.p.c..