La determinazione delle imposte dirette

LA DETERMINAZIONE DELLE  IMPOSTE DIRETTE

LE IMPOSTE INDIRETTE E DIRETTE

Le imposte indirette colpiscono i trasferimenti patrimoniali, gli atti di produzione o di scambio e i consumi di beni e servizi. Sono imposte indirette: l'IVA(imposta sul valore aggiunto), l'imposta di bollo, l'imposta di registro, le imposte di fabbricazione, ecc.

Le imposte dirette colpiscono le manifestazioni evidenti e immediate della capacità contributiva, individuata nel reddito conseguito o nel patrimonio posseduto

Le imposte dirette si distinguono a seconda dell'oggetto che viene colpito e del soggetto a cui fanno capo.

A seconda dell'oggetto che viene colpito abbiamo:

• l'imposta regionale sulle attività produttive(IRAP): è un'imposta proporzionale. Pur essendo un'imposta diretta l'IRAP non è un'imposta sul reddito, ma ha per presupposto oggettivo la produzione. Infatti colpisce il valore della produzione netta determinato per competenza, prima che venga ripartito tra i lavoratori dipendenti, i finanziatori esterni, l'imprenditore o i soci e l'amministrazione fiscale. L' IRAP ha un'aliquota del 4,25%;
• le imposte sul reddito.

A seconda del soggetto a cui fanno capo, l'ordinamento tributario prevede le seguenti imposte sul reddito:

l'imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF). È un'imposta progressiva ad aliquote crescenti per scaglioni. Grava sul reddito imponibile complessivo delle persone fisiche

l'imposta sul reddito delle persone giuridiche (IRPEG): è un'imposta proporzionale chee grava sul reddito complessivo delle persone giuridiche

IRPEF e IRPEG sono destinate ad essere riformulate a favore di un nuovo meccanismo che prevede un'imposta sul reddito da applicare alle persone fisiche e agli enti non commerciali e un'imposta sulle società da applicare sul reddito di persone giuridiche.

CONCETTO TRIBUTARIO DI REDDITO D'IMPRESA

Il reddito d'impresa è regolamentato dal Testo Unico delle Imposte sui Redditi(TUIR) che all'art. 51 stabilisce : "Sono redditi d'impresa quelli che derivano dall'esercizio di imprese commerciali. Per esercizio di imprese commerciali si intende l'esercizio per professione abituale, anche se non in via esclusiva, delle attività elencate nell'art. 2195 del codice civile".

Le attività commerciali elencate  in questo articolo riguardano:

attività industriale diretta alla produzione di beni e servizi;

attività di intermediazione nella circolazione dei beni;

attività di trasporto per terra, per acqua e per aria;

attività bancaria o assicurativa;

attività ausiliare alle precedenti.

I redditi provenienti da qualsiasi fonte, prodotti dalle società e dagli enti che esercitano attività commerciali, sono sempre fiscalmente considerati redditi d'impresa.

Il reddito d'impresa viene determinato apportando all'utile o alla perdita risultante dal Conto economico le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all'applicazione dei criteri fiscali stabiliti dal TUIR.

La base di partenza per il calcolo del reddito d'impresa è formalmente costituita dal reddito che risulta dal Conto economico redatto secondo i criteri civilistic (reddito di bilancio). Questo reddito, attraverso variazioni in aumento o in diminuzione viene trasformato in reddito fiscale.

I PRINCIPI SU CUI SI FONDA IL REDDITO FISCALE

Il reddito fiscale è il risultato economico dell'impresa che viene riferito all'esercizio in base alle disposizioni delle norme tributarie. Il reddito di bilancio costituisce la base di partenza per pervenire al reddito fiscale:

REDDITO

FISCALE    = Reddito di Bilancio + Variazioni in aumento - Variazioni in diminuzione

Le variazioni in aumento o in diminuzione hanno origine dalla diversa concezione di reddito presente nella legislazione civilistica e in quella fiscale.

Le norme di valutazione sono ispirate al principio della prudenza e assumono il criterio del costo quale limite massimo per le valutazioni.

L'art. 75 dei Tuir detta i principi in base ai quali si determinano i componenti dei reddito fiscale:

l'inerenza dei costi alla produzione del reddito: i costi iscritti nel Conto economico debbono essere strettamente collegati con l'attività aziendale dalla quale si realizzano i ricavi e sulla quale si pagano le imposte;

la competenza fiscale rispetto all'esercizio considerato: i costi e i ricavi concordano alla formazione del reddito nell'esercizio di competenza. Ai fini della determinazione dell'esercizio di competenza:

i corrispettivi delle cessioni di beni si considerano conseguiti, e i costi di acquisto   dei fattori produttivi si considerano sostenuti;

i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di acquisto dei servizi si considerano sostenute;

la certezza nell'esistenza giuridica, oggettivamente determinabile, del loro ammontare: i costi iscritti nel Conto economico devono essere documentati, salvo le eccezioni previste dalle orme fiscali;

l' iscrizione in bilancio:sono ammessi in deduzione solo i costi che risultano iscritti nel conto economico;

L'imputabilità specifica: i costi e gli oneri sono deducibili se si riferiscono ad attività da cui derivano ricavi o proventi che concorrono a formare il reddito d'impresa.

LA SVALUTAZIONE FISCALE DEI CREDITI

Le svalutazione dei crediti risultanti in bilancio, che derivano dalle cessioni di beni e dalle prestazioni di servizi, sono deducibili in ciascun esercizio nel limite dello 0,50% del valore nominale dei crediti stessi. Tale deduzione non è ammessa quando l'ammontare complessivo delle svalutazioni ha raggiunto il 5% del valore nominale dei crediti.

Le perdite sui crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali. È importante sottolineare che le norme fiscali consentono la svalutazione, solo dei crediti di natura commerciale, derivanti alla vendita di merci o prodotti o dalla prestazione di servizi. Gli altri crediti, come quelli derivanti dalla cessione di immobilizzazioni non possono essere fiscalmente svalutati; il fisco consente la deduzione di eventuali perdite relative a questi crediti solo se risultano da elementi certi e precisi o dall'assoggettamento del debitore a procedure concorsuali.

LA VALUTAZIONE FISCALE DELLE RIMANENZE

Le rimanenze fiscali di prodotti finiti, di sottoprodotti, di materie prime, di semilavorati, la cui valutazione non sia effettuata a costi specifici, concorrono a formare il reddito raggruppando i beni in categorie omogenee per natura e per valore e attribuendo a ciascun gruppo un valore non inferiore a quello minimo determinato a norma delle disposizioni che seguono.

Nel primo esercizio dove si verificano, le rimanenze sono valutate attribuendo a ogni unità il valore risultante dalla divisione del costo complessivo dei beni prodotti e acquistati nell'esercizio stesso per la loro quantità. Si applica il metodo del costo medio ponderato;

Negli esercizi successivi, se la quantità delle rimanenze è aumentata, cioè rimanenze fiscali> esistenze iniziali, rispetto all'esercizio precedente, le maggiori quantità costituiscono voci distinte per esercizi di formazione. Così le rimanenze finali vengono separate in due blocchi: il primo corrisponde alle esistenze iniziali;il secondo costituisce l'incremento verificatosi nell'esercizio e viene valorizzato al costo medio ponderato dell'anno. Se invece la quantità è diminuita, cioè rimanenze fiscali< esistenze iniziali, la diminuzione si imputa agli incrementi formati nei precedenti esercizi, a partire dal più recente. Si applica il metodo del LIFO a scatti annuali, si considerano scaricate dal magazzino le scorte acquistate più recentemente;

Per le imprese che valutano in bilancio le rimanenze finali con il metodo della media ponderata o "del primo entrato, primo uscito"(FIFO) o con varianti del LIFO, le rimanenze finali sono assunte per il valore che risulta dal metodo adottato.

Le rimanenze finali di titoli, che non costituiscono immobilizzazioni sono valutate per le rimanenze finali di magazzino. Una categoria di rimanenze è costituita dai lavori in corso su ordinazione; essi riguardano commesse ultrannuali che si eseguono in duo o più esercizi.

GLI AMMORTAMENTI FISCALI DELLE IMMOBILIZZAZIONI

Agli effetti fiscali bisogna distinguere tra beni immateriali (brevetti industriali, marchi d'impresa,ecc) e spese relative a più esercizi (spese per studi e ricerche, spese per pubblicità e propaganda)

L'ammortamento dei beni immateriali è così regolato:

diritti di utilizzazione di opere d'ingegno: le quote di ammortamento sono deducibili in misura non superiore a 1/3 del costo;

marchi d'impresa: le quote di ammortamento sono deducibili in misura non superiore a 1/10 del costo;

diritti di cessione: le quote di ammortamento sono deducibili in misura corrispondente alla durata di utilizzo prevista dal contratto o dalla legge;

avviamento: le quote di ammortamento sono deducibili in misura non superiore a 1/10 del valore stesso.

L'ammortamento dei costi è così regolato:

spese relative a studi e ricerche: sono interamente deducibili nell'esercizio in cui sono state sostenute, possono essere ammortizzate a quote costanti nell'esercizio stesso e nei successivi;

spese di pubblicità e propaganda: sono interamente deducibili nell'esercizio in cui sono state sostenute oppure possono essere ammortizzate in quote costanti nell'esercizio stesso e nei quattro successivi;

spese di rappresentanza(che l'impresa sostiene per ringraziarsi persone con cui entra in rapporto,con regali,pranzi, ospitabilità,ecc): sono ammesse in deduzione solo nella misura di 1/3 del loro ammontare;

altre spese relative a più esercizi, comprese quelle di impianto e di ampliamento: l'ammortamento deve essere attuato in un periodo non superiore a quanto stabilito dall'art. 2426 del codice civile(5 anni).

Le quote di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali sono deducibili a partire dall'esercizio di entrata in funzione di ciascun bene. Tali quote sono deducibili se:

sono calcolate in misura non superiore a quella risultante dall'applicazione dei coefficienti stabiliti in un'apposita tabella approvata con decreto del Ministero dell'Economia e delle finanze; i coefficienti vengono stabiliti per categorie di beni omogenee in base al normale periodo di deperimento e consumo nei vari settori produttivi;

risultano iscritti nel Conto economico del bilancio tra i costi della produzione alla voce ammortamento delle immobilizzazioni materiali.

L'applicazione dei coefficienti fiscali determina il cosiddetto ammortamento ordinario e si applica in condizioni di normale utilizzo dei beni. La norma non è però rigida, in quanto consente di effettuare sia ammortamenti superiori alla quota ordinaria, elevando i coefficienti tabellari (ammortamento anticipato) o dimostrando la maggiore utilizzazione del bene rispetto a quella normale del settore (ammortamento intensivo), sia ammortamenti inferiori alla quota ordinaria, nell'ipotesi di minore utilizzo del bene rispetto a quello normale del settore (ammortamento rigido).

Mediante l'ammortamento anticipato la misura massima dell'ammortamento ordinario può essere elevata fino a due volte nell'esercizio in cui i beni sono entrati in funzione e nei due successivi , indipendentemente dall'intensità di utilizzo del bene e al solo scopo di abbreviare il periodo di ammortamento.

Se l'ammortamento anticipato è civilisticamente congruo si rileva in contabilità generale la quota ammortamento in aggiunta a quella ordinaria. Se invece l'impresa calcola l'ammortamento anticipato al solo scopo di ottenere un beneficio fiscale la quota di ammortamento che eccede l'ammortamento civilistico non deve essere imputata al Conto economico ma viene dedotta soltanto in sede di dichiarazione dei redditi, al fine di non alternare la corretta rappresentazione del risultato economico d'esercizio.

In questa seconda ipotesi gli ammortamenti anticipati devono essere:

indicati come variazioni in diminuzione nella dichiarazione dei redditi, senza essere rilevati in contabilità generale;

imputati direttamente nell'esercizio successivo, a una riserva denominata Riserva per ammortamenti anticipati. 

Una volta analizzate tutte le opportunità offerte dalla norma fiscale in materia di ammortamento è necessario verificare se l'ammortamento calcolato in base alle norme civilistiche coincide o non coincide con l'ammortamento fiscale deducibile. Ecco i diversi casi:

AMMORTAMENTO FISCALE < AMMORTAMENTO CIVILISTICO: se l'importo dell'ammortamento deducibile in base alle norme fiscali è inferiore a quello determinato secondo le esigenze civilistiche, la quota eccedente diventa un costo non deducibile e rappresenta un componente positivo del reddito fiscale.

AMMORTAMENTO FISCALE = AMMORTAMENTO CIVILISTICO: se l'importo dell'ammortamento deducibile in base alle norme fiscali è uguale a quello determinato secondo le esigenze civilistiche, in sede di dichiarazione dei redditi non deve essere apportata alcuna modifica al reddito di bilancio.

AMMORTAMENTO FISCALE > AMMORTAMENTO CIVILISTICO: se l'ammortamento determinato in base alle norme fiscali è superiore a quello risultante dall'applicazione dei criteri civilistici, le più elevate quote di ammortamento, sono considerate costi deducibili ed è consentito scrivere nella dichiarazione dei redditi una variazione fiscale in diminuzione del reddito di bilancio.

Il Ministero dell'Economia e delle finanze ha precisato che l'ammortamento anticipato è deducibile anche se non è espressamente indicato nel Conto economico e non è portato a rettificare del valore dei beni a cui si riferisce, purché sia accantonato in un'apposita riserva in sede di destinazione degli utili.

7. LE SPESE DI MANUTENZIONE E DI RIPARAZIONE

Le spese di manutenzione, ripartizione, ammodernamento e trasformazione sono deducibili nel limite del 5% del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili quale risulta all'inizio dell'esercizio dal registro dei beni ammortizzabili.

Dalla norma fiscale consegue che:;

• i costi di natura incrementativi, come quelli di ammodernamento e trasformazione, patrimonializzati in bilancio, partecipano ai risultati economici futuri attraverso l'ammortamento;
• i costi di manutenzione derivanti da contratti stipulati con i terzi sono interamente deducibili;
• gli altri costi di manutenzione e riparazione sono deducibili solo nel limite forfetario del 5%;
  nei cinque esercizi successivi bisognerà apportare una variazione diminutiva del reddito di bilancio, pari per ogni anno a 1/5 dell'importo.

I costi di manutenzione e riparazione devono essere annotati nel registro dei beni ammortizzabili e non devono essere portati in aumento del valore dei beni e per i quali sono stati sostenuti.

8. LA DEDUCIBILITA' FISCALE DEI CANONI DI LEASING      

I canoni di leasing sono fiscalmente deducibili in quanto documentati dalle relative fatture emesse dalla società locatrice; la deduzione dei canoni è ammessa in condizione che la durata del contratto non sia inferiore a 8 anni, se questo ha per oggetto beni immobili; e alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente ordinario in relazione all'attività esercitata dall'impresa, se questo ha per oggetto beni mobili.

9.IL TRATTAMENTO FISCALE DELLE PLUSVALENZE

Le plusvalenze(ordinarie o straordinarie) concorrono a formare il reddito fiscale per l'intero ammontare nell'esercizio i cui sono state realizzate, cioè se i ei so stati posseduti per un periodo non inferiore a tre anni, in quote costanti nell'esercizio stesso e nei successivi ma non oltre il quarto. La suddivisione delle plusvalenze su cinque esercizi consente di diluire il corrispondente onere delle imposte dirette(IRAP e imposta sul reddito) nel tempo.

Le plusvalenze derivanti dalla vendita di partecipazioni di controllo e collegamento che risultino iscritte nelle immobilizzazioni finanziarie degli ultimi tre bilanci possono essere assoggettate a un'imposta sostitutiva del 19%. Tale imposta sostitutiva è indeducibile dalle imposte sul reddito e deve essere versata in un'unica soluzione entro il termine stabiliti per il versamento a saldo delle impostesi redditi relative al periodo d'imposta nel quale è stata realizzata la plusvalenza.

10. LA BASE IMPONIBILE IRAP

Nelle imprese in contabilità ordinaria il calcolo dell'imponibile IRAP ha come base di partenza la differenza tra il valore della produzione e i costi della produzione a esclusione delle perdite su crediti e delle spese per il personale dipendente. È necessario tenere conto che il meccanismo che consente di determinare la base imponibile IRAP sarà assoggettato ad alcuni cambiamenti contenuti nella legge delega di riforma del sistema fiscale, fino a che non vi sarà una graduale soppressione dell'imposta.

Dopo aver determinato il valore della produzione netta il calcolo della base imponibile può essere impostata così:

11. IL REDDITO IMPONIBILE

Le imposte sul reddito vengono calcolate applicando al reddito imponibile le aliquote previste dalla legge. Mentre l'IRAP grava sulle imprese in maniera indipendente dalla loro forma giuridica, la detrazione del reddito imponibile varia a seconda che si tratti di contribuenti soggetti a IRPEF o di contribuenti soggetti a IRPEG

IRPEF

L'IRPEF si applica con aliquote progressive sul reddito complessivo della persona fisica; è prevista la graduale riduzione di aliquote a cui si associa lo sfoltimento dei corrispondenti scaglioni di reddito. Il reddito complessivo si ottiene sommando le sei categorie di reddito previste dalla normativa tributaria per le persone fisiche( redditi d'impresa, redditi fondiari, redditi di capitale, redditi di lavoro indipendente, redditi di lavoro autonomo, redditi diversi). Dal reddito complessivo si passa al reddito imponibile sottraendo le deduzioni per gli eventuali oneri deducibili e la deduzione per i redditi che rientrano nella no-tax area.

Le deduzioni riguardanti gli oneri sono per lo più rappresentate da particolari categorie di spese aventi una certa rilevanza sociale.

La deduzione per i redditi che rientrano nella no tax area, introdotta con la legge finanziari 2003, è riconosciuta secondo un meccanismo di calcolo in base al quale la somma da portare in deduzione decresce all'aumentare del reddito, in modo da favorire la progressività dell'IRPEF. Se il contribuente ha percepito dei dividendi su partecipazioni qualificate oppure ha rinunciato alla

ritenuta d'imposta, gli compete il credito d'imposta che deve essere sommato al reddito d'imposta.

IRPEG

L'IRPEG si applica sul reddito imponibile delle persone giuridiche che viene calcolato così:

L'IRPEG ha un'aliquota ordinaria del 34%, tuttavia essa può risultare inferiore a causa di particolari agevolazioni fiscali che mirano a detassare una parte del reddito d'impresa in funzione degli investimenti attuati nell'esercizio di beni strumentali e in formazione e aggiornamento del personale

12. LA DICHIARAZIONE DEI REDDITI

Il passaggio del reddito di bilancio al reddito fiscale si effettua in sede di dichiarazione dei redditi su un apposito prospetto d raccordo contenuto ne modello per la dichiarazione fiscale dei redditi.

La dichiarazione fiscale dei redditi costituisce il principale strumento di accertamento delle imposte dirette. L'onere di compilare tale dichiarazione grava su dichiarante stesso, secondo il principio di autoliquidazione delle imposte.

Le norme per la semplificazione degli adempimenti dei contribuenti riguardanti la dichiarazione dei redditi, dell'IRAP e dell' IVA, prevedono obblighi diversi.

La dichiarazione unica può essere presentata secondo diverse modalità; la norma prevede che il contribuente possa:

• affidare il compito di predisporre la dichiarazione a un intermedio(commercialista) che deve trasmettere le informazioni fiscali avvalendosi del servizio telematico;
• presentare la propria dichiarazione allo sportello di una banca o a un ufficio postale, che curerà la rilevazione dei dati.

13. IL VERSAMENTO DELLE IMPOSTE DIRETTE

dopo aver determinato l'imponibile, il contribuente provvede per autoliquidazione all'assolvimento dell'obbligo tributario: calcola le imposte dovute e provvede ai relativi versamenti.

Le imposte da versare,rilevate nei conti Debiti per IRAP e Debiti per IRPEG, si ottengono per differenza tra le imposte dovute e le imposte pagate.

Nel calcolo dell'IRPEF o dell'IRPEG da versare, ogni contribuente deve considerare le ritenute alla fonte subite a titolo d'acconto che devono essere detratte dall'imposta corrente, così come deve conteggiare l'eventuale credito d'imposta sui dividendi percepiti.

IMPOSTE DA VERSARE Imposte correnti(o dovute) Acconto imposte

Ritenute d'acconto

Crediti d'imposta

Il servizio di riscossione dei tributi è esercitato da concessionari, detti agenti di riscossione, che hanno il compito di riscuotere le imposte e versarle alla sezione di tesoreria dello Stato competente per territorio.

I versamenti possono essere effettuati direttamente al concessionario mediante c/c postale, o con modalità telematiche oppure con delega a una banca.

In seguito all'unificazione dei versamenti da effettuare al Fisco, alle Regioni, ecc, utilizzando l'apposito modello F24, i contribuenti possono:

• compensare i crediti con i debiti;
• effettuare i pagamenti con modalità telematiche;
• rateizzare i versamenti di acconto nell'arco dell'anno.

LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE NEI SOGGETTI IRPEF

I soggetti IRPEF sono obbligati a presentare la dichiarazione annuale dei redditi utilizzando il modello unico. Le imprese individuali e le società di persone in regime di contabilità ordinaria devono conservare una copia dello Stato patrimoniale e del Conto economico.

Il reddito di una società di persone è soggetto all'IRPEF indipendentemente dal fatto che essa sia prelevata o rimanga investita nella società perché accantonata a riserva. L'accertamento del reddito è fato in modo unitario presso la società. Ogni socio deve presentare una propria dichiarazione dei redditi e inserire in essa la propria quota di reddito di partecipazione alla società.

LA LIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE NEI SOGGETTI IRPEG

I contribuenti soggetti a IRPEG residenti nel territorio dello Stato obbligati alla presentazione della dichiarazione dei redditi sono costituiti dalle seguenti categorie:

società di capitali;

società cooperative;

enti commerciali equiparati alle società di capitali ed enti non commerciali che hanno per oggetto l'esercizio di attività commerciali.

Società di capitali

La società di capitali e le società ad esse equiparate sono obbligate alla determinazione dell'imponibile in base alle risultanze del Conto economico; esse hanno l'obbligo di conservare i documenti che compongono il bilancio d'esercizio. La dichiarazione dei redditi deve essere sottoscritta da un rappresentante legale e dal presidente del collegio sindacale, oppure dall'organo di controllo.

Società cooperative

Il legislatore ha introdotto particolari agevolazioni fiscali per alcune categorie di imprese. Tali agevolazioni sono diverse a seconda dell'attività esercitata e del tipo di cooperative.